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浅谈企业内部控制会计理论的研究

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  一、什么是内部控制

  内部控制是形成一系列具有控制职能的方法、措施、程序,并予以规范化和系统化,使之成为一个严密的、较为完整的体系。内部控制按其控制的目的不同,可以分为会计控制和管理控制。会计控制是与保护财产物资的安全性、会计信息的真实性和完整性以及财务活动的合法性有关的控制;管理控制是指与保证经营方针、决策的贯彻执行,促进经营活动的经济性、效率性、效果性以及经营目标的实现有关的控制。会计控制与管理控制并不是相互排斥、互不相容的,有些控制措施既可以用于会计控制,也可用于管理控制。

  内部控制的目标是确保单位经营活动的效率性和效果性、资产的安全性、经济信息和财务报告的可靠性。其主要作用:一是有助于管理层实现经营方针和目标;二是保护单位各项资产的安全和完整,防止资产流失;三是保证业务经营信息和财务会计资料的真实性和完整性。除此之外,保证单位内财务活动的合法性也是内部控制的目标。

  良好的内部控制虽然能够达到上述目标,但无论内部控制的设计和运行多么完善,它都无法消除其本身所固有的局限。这种局限性也必须明了并加预防。主要表现为:(1)受成本效益原则的局限;(2)如果负有不同责任的职员忽视控制程序、错误判断、甚至相互勾结、内外串通舞弊等,往往导致内部控制失灵;(3)管理人员滥用职权,逾越控制,对设置或实施的内部控制不予理睬,也会使建立的内部控制形同虚设。

  二、内部控制的基本结构

  内部控制的基本结构。主要包括控制环境、会计系统和控制程序三个方面:

  (一)控制环境。控制环境指对建立或实施某项政策发生影响的各种因素,主要反映单位管理者和其他人员对控制的态度、认识和行动。具体包括:管理者思想和经营作风、单位组织结构、管理者的职能和对这些职能的制约、确定职权和责任的方法、管理者监控和检查工作时所采用的控制措施、人事工作方针及其实施、影响本单位业务的各种外部关系等。

  (二)会计系统。会计系统指单位建立的会计核算和会计监督的业务活动方法和程序。有效的会计系统应当做到:

  1、确认并记录所有真实的经济业务,及时并充分详细地描述经济业务,以便在财务会计报告中对经济业务作出适当的分类。

  2、计量经济业务的价值,以便在财务会计报告中记录其适当的货币价值。

  3、确定经济业务发生的时间,以便将经济业务记录在适当的会计期间。

  4、在财务会计报告中适当地表达经济业务和披露相关事项。

  (三)控制程序。控制程序指管理者所制定的方针和程序,用以保证达到一定的目的。具体包括:经济业务和经济活动批准权;明确有关人员的职责分工,并有效防止舞弊;凭证和账单的设置和使用,应保证业务和活动得到正确的记载;财产及其记录的接触使用要有保护措施;对已登记的业务及其计价要进行复核等。

  三、内部控制的基本方式

  内部控制的基本方式主要有:组织规划控制、授权批准控制、预算控制、实物控制、成本控制、风险控制和审计控制。

  (一)组织规划控制。根据内部控制的要求,单位在确定和完善组织结构的过程中,应当遵循不相容职务相分离的原则、所谓不相容职务,是指那些如果由一个人或一个部门担任,既可能弄虚作假,又能够自己掩盖其舞弊行为的职务。单位的经济活动通常可以划分为五个步骤:即授权、签发、核准、执行和记录。一般情况下,如果上述每一步骤由相对独立的人员(或部门)实施,就能够保证不相容职务的分离,便于内部控制作用的发挥。而组织规划控制主要包括两个方面:

  1、不相容职务的分离。如会计工作中的会计和出纳就属不相容职务,需要分离。应当加以分离的职务通常有:授权进行某项经济业务的职务要分离;执行某项经济业务的职务与审核该项业务的职务要分离;执行某项经济业务的职务与记录该项业务的职务要分离;保管某项财产的职务与记录该项财产的职务要分离等等。不相容职务分离是基于这样的假设,即两个人无意识同犯一个错误的可能性很小,而一个人舞弊的可能性要大于两个人。如果突破这个假设,不相容职务的分离就不能起到控制作用。

  2、组织机构的相互控制。一个单位根据经济活动的需要而分设不同的部门和机构,其组织机构的设置和职责分工应体现相互控制的要求。具体要求是:各组织机构的职责权限必须得到授权,并保证在授权范围内的职权不受外界干预;每类经济业务在运行中必须经过不同的部门并保证在有关部门进行相互检查;在对每项经济业务的检查中,检查者不应从属于被检查者,以保证被检查出的问题得以迅速解决。

  (二)授权批准控制。授权批准控制指对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。单位内部某个部门或某个职员在处理经济业务时,必须经过授权批准才能进行,否则就无权审批。授权批准控制可以保证单位既定方针的执行和限制滥用职权。授权批准有一般授权和特定授权两种形式:一般授权是对办理一般经济业务时权利等级和批准条件的规定,通常在单位的内部控制中予以明确;特别授权是对特别经济业务处理的权利等级和批准条件的规定,如当某项经济业务的数额超过某部门的批准权限时,只有经过特定授权批准才能处理。授权批准控制的基本要求是:首先,要明确一般授权与特定授权的界限和责任;其次,要明确每类经济业务的授权批准程序;再次,要建立必要的检查制度,以保证经授权后所处理的'经济业务的工作质量。

  当前一些单位实行领导“一支笔”审批的做法,这与内部控制的原则和要求不一致,应当改革。实践证明,权利应受到制约,失去制约的权利极易导致腐败的滋生。

  (三)预算控制。预算控制是内部控制的一个重要方面,包括筹资、融资、采购、生产、销售、投资、管理等经营活动的全过程。对单位各项经济业务编制详细的预算和计划,并通过授权,由有关部门对预算或计划的执行情况进行控制,其基本要求是:第一,所编制预算必须体现单位的经营管理目标,并明确责任。第二,预算在执行中,应当允许经过授权批准对预算进行调整,以便预算更加切合实际。第三,应当及时或定期反馈预算的执行情况。

  (四)实物资产控制。实物资产控制主要包括限制接近控制和定期清查控制两种,这是对单位实物资产安全采取的控制措施。主要有两条:第一,限制接近,以严格控制对实物资产及与实物资产有关的文件的接触,如现金、银行存款、有价证券和存货等,除出纳人员和仓库保管人员外,其他人员则限制接触,以保证资产的安全。第二,定期进行实物资产清查,保证实物资产实有数量与账面记载相符,如账实不符,应查明原因,及时处理。除上述外,实物资产控制从广义上说,还包括对实物资产的采购、保管、发货及销售全过程进行控制。

  (五)成本控制。现代成本控制可分为“粗放型”和“集约型”两种。粗放型成本控制,是指在生产技术、产品工艺不变的情况下,单纯依靠减少耗用材料,合理下料来降低成本的成本控制法;集约型成本控制,是指依靠提高技术水平来改善生产技术、产品工艺,从而降低成本的控制法。这两种方法结合起来,就是现代成本控制。

  1、粗放型成本控制、这种成本控制是从原材料的采购到产品的最终售出,贯穿始终,是一种最基本最主要的控制方法。第一,原材料采购的成本控制。对大宗常用材料一般采取公开招标法或择优厂家直接采购。第二,材料使用的成本控制。一般有两种方法:一是目标成本控制法,它通过“目标成本=目标售价—目标利润”来求得,这是采用成本否决法来控制成本。二是作业成本控制法,它通过对各种不同作业及成本动因的分析、成本及费用的归集,不仅更加合理真实地计算成本,还有利于找出收入与成本不配比或仅有投入无收益的原因,这样能在很大程度上降低成本。第三,产品销售的成本控制。主要是宣传成本控制,值得注意的是,广告效应只能起到促销作用,产品质量才是用户信赖的基础。因此,应掌握投入与支出的配比原则。

  2、集约型成本控制。又可分为两类:一是通过改善生产技术来降低成本控制。改善生产技术的方法很多,如引进新的生产线,采用高科技产品等。二是通过产品工艺的改善来降低成本的成本控制。集约成本控制有赖于智力成果,它能使成果带来超额利润。

  (六)风险控制。风险一般是指某一行动的结果具有变动性,与风险相联的另一个概念是不确定性。人们事先只知道采取某种行动可能形成的结果,但不知道它们出现的概率,或两者都不知道,而只能作粗略的估计。例如,企业试制一种新产品,事先只能肯定该种产品试制成功或失败两种可能。但不会知道这两种后果出现可能性的大小。

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